原標(biāo)題：海關(guān)補稅“三部曲”之商品歸類 來源：北京市競天公誠律師事務(wù)所 作者：王建霖

??導(dǎo)語

??“無人機”到底是“會飛的照相機”還是“帶照相機的飛行器”？這個歸類問題關(guān)乎我國“無人機”出口市場。如歸為“帶照相機的飛行器”、按“飛行器”監(jiān)管，各國的貿(mào)易管制條件將非常嚴格；如歸為“會飛的照相機”、按“照相機”監(jiān)管，則有利于我國“無人機”進入民用市場。2018年9月，世界海關(guān)組織協(xié)調(diào)制度委員會認定，中國的“大疆無人機”歸類為“會飛的照相機”，我國“無人機”產(chǎn)品由此獲得國際貿(mào)易“通行證”。商品歸類對進出口企業(yè)的影響可見一斑。同時，由于《進出口稅則》商品分類標(biāo)準(zhǔn)與行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)存在差異、海關(guān)歸類標(biāo)準(zhǔn)較為原則、進出口商品種類龐雜等原因，商品歸類歷來是海關(guān)業(yè)務(wù)中技術(shù)性極強的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，也是眾多進出口企業(yè)的痛點。不少企業(yè)因歸類問題被追補稅款甚至行政處罰。本文對商品歸類的基本概念、主要風(fēng)險及爭議焦點進行介紹，并提出若干建議，希望對進出口企業(yè)有所幫助。

??1??商品歸類的基本概念

??（一）協(xié)調(diào)制度

??商品名稱及編碼協(xié)調(diào)制度（The Harmonized Commodity Description and Coding System，簡稱“協(xié)調(diào)制度HS”），是國際貿(mào)易用于對產(chǎn)品進行分類的標(biāo)準(zhǔn)化目錄及編碼系統(tǒng)，廣泛應(yīng)用于海關(guān)稅則、國際貿(mào)易統(tǒng)計、原產(chǎn)地規(guī)則、國際貿(mào)易談判、貿(mào)易管制等多個領(lǐng)域，被稱為“國際貿(mào)易的語言”。該制度由世界海關(guān)組織（WCO）根據(jù)1988年生效的《商品名稱及編碼協(xié)調(diào)制度公約》制定和維護。我國于1992年加入該公約。

??（二）商品歸類

??商品歸類是指在《商品名稱及編碼協(xié)調(diào)制度公約》商品分類目錄體系下，以《進出口稅則》為基礎(chǔ)，按照《進出口稅則商品及品目注釋》《進出口稅則本國子目注釋》以及海關(guān)總署發(fā)布的關(guān)于商品歸類的行政裁定、商品歸類決定的要求，確定進出口貨物稅則號列的活動。

??（三）歸類依據(jù)

??《進出口稅則》《進出口稅則商品及品目注釋》《進出口稅則本國子目注釋》是確定商品稅則號列的基礎(chǔ)。同時，海關(guān)總署通過商品歸類行政裁定、商品歸類決定、商品歸類預(yù)裁定等制度，幫助企業(yè)正確歸類。

??（四）監(jiān)管機構(gòu)

??海關(guān)是審定商品歸類的法定權(quán)威機構(gòu)。2017年推行通關(guān)一體化改革之后，海關(guān)總署分別設(shè)立了廣州、上海、京津稅管局，由三個稅管局依據(jù)商品和行業(yè)進行分工，對《進出口稅則》分章節(jié)進行征管。廣州局負責(zé)化工大類（化工原料、高分子、能源、礦產(chǎn)、金屬類等）商品，包括稅則共31章（第25-29、31-40、68-83）、2800個稅號。上海局負責(zé)機電大類（機電、儀器儀表、交通工具類）等商品，包括稅則共8章（第84-87章、89-92章）、2286個稅號。京津局則負責(zé)農(nóng)林、食品、藥品、輕工、雜項、紡織類及航空器等商品，包括稅則共58章（第1-24章、30章、41-67章、88章、93-97章）、3461個稅號。

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??商品歸類不準(zhǔn)確的主要風(fēng)險

??（一）延誤通關(guān)

??根據(jù)《海關(guān)進出口貨物商品歸類管理規(guī)定》規(guī)定，海關(guān)經(jīng)審核認為收發(fā)貨人申報的商品編碼不正確的，可以按照商品歸類的有關(guān)規(guī)則和規(guī)定予以重新確定，并且通知收發(fā)貨人對報關(guān)單進行修改、刪除。因此，如企業(yè)未能正確歸類，將延緩?fù)P(guān)速度，增加經(jīng)營成本，甚至造成逾期交付的違約賠償風(fēng)險。

??（二）追補稅款

??根據(jù)《關(guān)稅條例》規(guī)定，進出口貨物放行后，海關(guān)發(fā)現(xiàn)少征或者漏征稅款的，應(yīng)當(dāng)自繳納稅款或者貨物放行之日起1年內(nèi)，向納稅義務(wù)人補征稅款。但因納稅義務(wù)人違反規(guī)定造成少征或者漏征稅款的，海關(guān)可以自繳納稅款或者貨物放行之日起3年內(nèi)追征稅款，并從繳納稅款或者貨物放行之日起按日加收少征或者漏征稅款萬分之五的滯納金。因此，如企業(yè)未能正確歸類造成少繳或漏繳稅款，將會被補征一年或者追征三年的稅款及滯納金。

??（三）行政處罰

??根據(jù)《海關(guān)行政處罰實施條例》規(guī)定，進出口貨物稅則號列申報不實，影響國家稅款征收的，處漏繳稅款30%至2倍罰款；影響出口退稅違規(guī)的，處多退稅款30%至2倍罰款；屬程序性違規(guī)的，處1萬或3萬以下罰款；影響許可證管理違規(guī)的，處貨物價值5%至30%罰款。因此，如企業(yè)未能正確歸類，將會面臨行政處罰，并由此帶來信用等級降級的風(fēng)險。

??（四）刑事處罰

??如企業(yè)為了謀取稅率差、逃避貿(mào)易管制、騙取出口退稅、規(guī)避跨境電商進口商品清單等非法目的，故意在申報環(huán)節(jié)偽報商品稅則號列，還可能面臨走私普通貨物罪、走私國家禁止進出口貨物罪、騙取出口退稅罪等刑事風(fēng)險。

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??商品歸類的主要爭議

??（一）歸類差錯與申報不實

??商品歸類不準(zhǔn)確是一種客觀行為。視企業(yè)主觀狀態(tài)的不同，可分為歸類差錯與申報不實，并由此產(chǎn)生截然不同的法律后果。一般認為，企業(yè)沒有主觀過錯，僅因為對商品歸類規(guī)則認識不足、掌握不到位等技術(shù)性原因、甚至筆誤等低級錯誤造成的歸類不準(zhǔn)確，應(yīng)定性為歸類差錯；企業(yè)因主觀過錯造成的歸類不準(zhǔn)確，應(yīng)定性為申報不實。歸類差錯不予行政處罰，予以修改報關(guān)單或者補征稅款進行糾正；申報不實則需移交緝私予以行政處罰。

??上述判定原則較為抽象。為了進一步厘清歸類差錯與申報不實的關(guān)系，海關(guān)總署在相關(guān)行政解釋中規(guī)定：

??以上列明的情形，在于判斷企業(yè)歸類不準(zhǔn)確的主觀狀態(tài)。對于《進出口稅則》《進出口稅則商品及品目注釋》《中華人民共和國進出口稅則本國子目注釋》、商品歸類行政裁定、商品歸類決定、商品歸類預(yù)裁定列明的商品，如企業(yè)歸類不準(zhǔn)確，則視為存在主觀過錯，以申報不實處理；對于確屬歸類疑難問題等不應(yīng)歸責(zé)于企業(yè)的情形，即使企業(yè)歸類不準(zhǔn)確，仍按歸類差錯處理。

??（二）程序性審查與信賴利益保護

??在海關(guān)的監(jiān)管視角中，“管得住”與“放得快”是一對永恒的矛盾體。要在口岸“管得住”，需要加強口岸審核及查驗，就勢必影響通關(guān)速度。為了解決這個問題，海關(guān)持續(xù)進行業(yè)務(wù)改革，將監(jiān)管時空前推后移，努力實現(xiàn)“管”“放”兩者的協(xié)調(diào)與平衡。其中包括在通關(guān)環(huán)節(jié)將實質(zhì)性審核與程序性審核相分離的制度?！逗ｊP(guān)進出口貨物征稅管理辦法》規(guī)定，海關(guān)可以根據(jù)口岸通關(guān)和貨物進出口的具體情況，在貨物通關(guān)環(huán)節(jié)僅對申報內(nèi)容作程序性審核，在貨物放行后再進行申報價格、商品歸類、原產(chǎn)地等是否真實、正確的實質(zhì)性核查。但對于進出口企業(yè)來說，貨物經(jīng)過海關(guān)的審核、查驗后正常放行，意味著申報行為得到了海關(guān)的確認，合規(guī)性應(yīng)無問題，其信賴利益應(yīng)得到保護。一旦海關(guān)對后續(xù)同種商品提出歸類質(zhì)疑，爭議就由此產(chǎn)生，引發(fā)了大量的行政復(fù)議和行政訴訟。司法實踐中，法院通常會尊重海關(guān)關(guān)于程序性審查的制度設(shè)計。企業(yè)同種商品的正常通關(guān)放行記錄，并不能當(dāng)然豁免后續(xù)申報行為的法律責(zé)任。

??（三）補征一年與追征三年

??當(dāng)企業(yè)因歸類不準(zhǔn)確需要補稅時，就會遇到一個問題：補一年還是補三年？《海關(guān)法》規(guī)定，進出口貨物放行后，海關(guān)發(fā)現(xiàn)少征或者漏征稅款，應(yīng)當(dāng)自繳納稅款或者貨物、物品放行之日起一年內(nèi)，向納稅人補征。因納稅義務(wù)人違反規(guī)定而造成的少征或者漏征，海關(guān)在三年內(nèi)可以追征。補一年還是補三年，關(guān)鍵區(qū)別在于企業(yè)有無違反規(guī)定。如果企業(yè)違反海關(guān)規(guī)定，海關(guān)可以在三年內(nèi)對企業(yè)追征稅款；如果企業(yè)未違反海關(guān)規(guī)定，海關(guān)可以在一年內(nèi)對企業(yè)補征稅款。需要注意的是，此處的“違反規(guī)定”指的是違反法律法規(guī)、規(guī)章及公告，不包括海關(guān)未對外公布的內(nèi)部規(guī)范性文件。同時，“違反規(guī)定”的事實，應(yīng)以海關(guān)緝私部門作出行政處罰為依據(jù)。

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??合規(guī)建議

??（一）規(guī)范歸類申報行為

??1、企業(yè)在向海關(guān)申報前，應(yīng)按照《進出口稅則》規(guī)定的目錄條文和歸類總規(guī)則、類注、章注、子目注釋以及其他歸類注釋，將其申報的進出口貨物歸入相應(yīng)的稅則號列，并按照收發(fā)貨人或者其代理人向海關(guān)申報時貨物的實際狀態(tài)確定商品歸類。

??2、向報關(guān)行提供全面、真實、詳細的商品交易資料，盡到合理、必要的注意義務(wù)，有利于在發(fā)生行政爭議時降低或免除自身責(zé)任。

??3、個別企業(yè)為了適用更優(yōu)惠的稅率、更寬松的監(jiān)管條件，故意或放任報關(guān)行挑選與貨物相近的稅號或者兜底稅號進行模糊申報，打擦邊球。被海關(guān)糾正商品歸類后，仍以原歸類在其他口岸進行“口岸漂移申報”。此類情況應(yīng)堅決杜絕。

??（二）善用歸類行政裁定、歸類決定、歸類預(yù)裁定等制度

??1、建議企業(yè)在歸類時充分參考海關(guān)總署發(fā)布的歸類裁定、歸類決定，提高歸類的準(zhǔn)確率。對于歸類不明確的商品，以及歸類對繳納稅款、出口退稅、貿(mào)易管制影響較大的商品，可向海關(guān)申請歸類行政裁定、歸類預(yù)裁定，最大限度降低合規(guī)風(fēng)險。申請歸類行政裁定、歸類預(yù)裁定時，應(yīng)提交全面、真實的商品信息，誤導(dǎo)海關(guān)、隱瞞事實等行為將導(dǎo)致行政裁定、預(yù)裁定的無效。

??2、歸類行政裁定、歸類預(yù)裁定由于程序嚴謹、約束力強等特點，具有一定的適用門檻。在交易實踐中，企業(yè)未必能夠完全通過歸類行政裁定、歸類預(yù)裁定的方式來確定商品歸類。必要時，可考慮尋求第三方專業(yè)機構(gòu)的支持。

??*歸類行政裁定、歸類決定、歸類預(yù)裁定的區(qū)別

??（三）積極響應(yīng)海關(guān)的歸類質(zhì)疑

??1、當(dāng)海關(guān)對進出口貨物提出歸類質(zhì)疑時，建議企業(yè)積極提出申辯意見，補充提交商品交易材料，避免海關(guān)直接修正申報稅號并責(zé)令補稅。

??2、發(fā)揮企業(yè)熟悉商品屬性的優(yōu)勢，向海關(guān)充分介紹商品的組成、狀態(tài)、功能等歸類要素，補充提交產(chǎn)品說明、出廠證明、國家或行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)協(xié)會歸類意見、國際組織歸類意見、其他企業(yè)同種商品預(yù)裁定結(jié)果等材料，幫助海關(guān)準(zhǔn)確歸類。

??3、在爭議稅號不涉及許可證件的情況下，可在提供現(xiàn)金擔(dān)保、銀行或金融機構(gòu)保函后，申請海關(guān)先行放行貨物，避免貨物長期滯港。

??（四）爭取海關(guān)對歸類差錯的認可

??盡管海關(guān)總署通過行政解釋對歸類差錯與申報不實的情形進行了細化，但仍有大量商品未被涵蓋。對于未列明的情形，應(yīng)在對事實、證據(jù)進行全面、綜合分析的基礎(chǔ)上，結(jié)合商品歸類事項的具體情況，參照行政解釋的立法精神對案件性質(zhì)作出準(zhǔn)確認定。對于此類商品，建議企業(yè)積極向海關(guān)提交能夠證明歸類疑難、無主觀過錯的相關(guān)證據(jù)，比如：

??1、不同海關(guān)對同一商品存在不同歸類意見。對于同一時期同一商品，如果不同的直屬海關(guān)，歸類意見不一致；不同的隸屬海關(guān)，歸類意見不一致，可在一定程度上證明歸類存在疑難。

??2、國家標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)與海關(guān)標(biāo)準(zhǔn)不同。對于具有國家標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的商品，如果國家標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)與海關(guān)標(biāo)準(zhǔn)不同，可在一定程度上證明歸類存在疑難。在海關(guān)總署《中華人民共和國海關(guān)進出口貨物商品歸類管理規(guī)定（征求意見稿）》中，已將“與進出口貨物相關(guān)的國家標(biāo)準(zhǔn)”作為商品歸類的參考。

??3、曾經(jīng)尋求第三方專業(yè)機構(gòu)的幫助。第三方專業(yè)機構(gòu)出具的歸類意見雖不似海關(guān)預(yù)裁定具有法定效力。但企業(yè)在申報前主動尋求專業(yè)機構(gòu)幫助的行為，可視為企業(yè)積極主動防止歸類錯誤的意思表示，表明企業(yè)重視商品歸類的合規(guī)性，已盡可能地在避免錯誤發(fā)生，不存在主觀過錯。

??（五）爭取海關(guān)對信賴利益的保護

??基于程序性審核的制度設(shè)計，同種貨物的正常通關(guān)無法視為海關(guān)對該貨物申報的認可。但如海關(guān)對企業(yè)申報的稅號曾進行過實質(zhì)性歸類審核，進出口貨物已通關(guān)放行。企業(yè)基于對海關(guān)審核的信賴而再次使用相同稅號進行申報，其信賴利益應(yīng)當(dāng)?shù)玫奖Ｗo。即使海關(guān)在事后審核或企業(yè)再次申報過程中認為其歸類錯誤的，不應(yīng)認定為申報不實。此處的“實質(zhì)性歸類審核”包括化驗檢測商品成份但未對歸類認定提出疑義、查驗核對歸類、補充申報歸類事項或修改報關(guān)單歸類事項等形式。企業(yè)可向海關(guān)提供上述證據(jù)及情況說明，將經(jīng)過實質(zhì)性歸類審核的貨物排除于行政處罰范圍之外。

??（六）參與《協(xié)調(diào)制度》修訂

??自加入《協(xié)調(diào)制度公約》以來，我國海關(guān)積極參與國際規(guī)則制定，在世界海關(guān)組織協(xié)調(diào)制度委員會框架下，已為“無人機”“機場旅客登機橋”“不銹鋼抽真空保溫杯”等多個中國優(yōu)勢出口產(chǎn)品爭取到有利的歸類屬性和獨立的商品編碼。但與設(shè)有國際規(guī)則研究團隊的歐美大型企業(yè)相比，我國大部分企業(yè)尚處于國際規(guī)則執(zhí)行者的角色。建議具備條件的大型企業(yè)尤其是行業(yè)頭部企業(yè)，通過行業(yè)協(xié)會等渠道積極發(fā)聲，參與到國際貿(mào)易規(guī)則的制定當(dāng)中，為我國產(chǎn)品走出國門創(chuàng)造有利條件。

??結(jié)語

??商品歸類的技術(shù)性極強，又關(guān)系到進出口稅率、出口退稅率、監(jiān)管條件等的適用，對進出口企業(yè)的經(jīng)營影響重大。因此，做好商品歸類的事前、事中、事后的合規(guī)建設(shè)和風(fēng)險處置，是進出口企業(yè)平穩(wěn)發(fā)展的不二法門。

??（聲明：本文系作者授權(quán)新浪財經(jīng)轉(zhuǎn)載，文章僅代表作者觀點，不代表新浪財經(jīng)立場。）